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三、现金流量表编制举例
（一）资料：
1.某公司为一般纳税人。19×0年12月31日资产负债表如
2.该公司19×1年发生的经济业务如下：
（1）收到银行通知，用银行存款支付到期的商业承兑汇票100000元，增值税已于前期支付。
（2）购入原材料一批，用银行存款支付货款150000元，以及购入材料支付的增值税额为25500元，款项已付，材料未到。
（3）收到原材料一批，实际成本100000元，计划成本95000元，材料已验收入库，贷款已于上月支付。
（4）用银行汇票支付来购材料价款，公司收到开户银行转来银行汇票多余款收账通知，通知上填写的多余234元，购入材料及运费99800元，支付的增值税额16966元，原材料已验收入库，该批原材料计划价格100000元。
（5）销售产品一批，销售价款300000元（不含应收取的增值税），该批产品实际成本180000无，产品已发出，价款未收到。
（6）公司将短期投资（全部为股票投资）15000元兑现，收到本金15000元，投资收益1500元，均存入银行。
（7）购入不需安装的设备1台，价款85470元，支付的增值税14530元，支付包装费、运费1000元。价款及包装费、运费均以银行存款支付。设备已交付使用。
（8）购入工程物资一批，价款150000元（含已交纳的增值税），已用银行存款支付。
（9）工程应付工资200000元，应付职工福利费28000元，应付固定资产投资方向调节税100000元。
（10）工程完工，计算应负担的长期借款利息150000元。该项借款本息未付。
（11）一项工程完工，交付生产使用，已办理竣工手续，固定资产价值1400000元。
（12）基本生产车间1台机床报废，原价200000元，已提折旧180000元，清理费用500元，残值收入800元，均通过银行存款收支。该项固定资产已清理完毕。
（13）从银行借入3年期借款400000元，借款已入银行账户，该项借款用于购建固定资产。
（14）销售产品一批，销售价款700000元，应收的增值税额119000元，销售产品的实际成本420000元，贷款银行已收妥。
（15）公司将要到期的一张面值为200000元的无息银行承兑汇票（不含增值税），连同解讫通知和进账单交银行办理转账。收到银行盖章退回的进账单一联。款项银行已收妥。
（16）收到股息30000元（该项投资为成本法核算，对方税率和本企业一致，均为33％），已存入银行。
（17）公司出售一台不需用设备，收到价款300000元，该设备原价400000元，已提折旧150000元。该项设备已由购入单位运走。
（18）归还短期借款本金250000元，利息12500元，已预提。
（19）提取现金500000元，准备发放工资。
（20）支付工资500000元，其中包括支付给在建工程人员的工资200000元。
（21）分配应支付的职工工资300000元（不包括在建工程应负担的工资），其中生产人员工资275000元，车间管理人员工资10000元；行政管理部门人员工资15000元。
（22）提取职工福利费42000元（不包括在建工程应负担的福利费28000元），其中生产工人福利费38500元，车间管理人员福利费1400元，行政管理部门福利费2100元。
（23）提取应计入本期损益的借款利息共21500元，其中，短期借款利息11500元；长期借款利息共10000元。
（24）基本生产领用原材料，计划成本700000元，领用低值易耗品，计划成本50 000元，采用一次摊销法摊销。
（25）结转领用原材料应分摊的材料成本差异。材料成本差异率为5％。
（26）摊销无形资产60000元；摊销印花税10000元；基本生产车间固定资产修理费（已列入待摊费用）90000元。
（27）计提固定资产折旧100000元，其中计入制造费用80000元；管理费用20000元。
（28）收到应收账款51000元（不含增值税），存人银行，按应收账款余额的3％计提坏账准备。
（29）用银行存款支付产品展览费10000元。
（30）计算并结转本期完工产品成本1282400元。没有期初在产品，本期生产的产品全部完工入库。
（31）广告费10000元，已用银行存款支付。
（32）公司采用商业承兑汇票结算方式销售产品一批，价款250000元，增值税额为42500元，收到292500元的商业承兑汇票1张，产品实际成本150000元。
（33）公司将上述承兑汇票到银行办理贴现，贴现息为20000元。
（34）提取现金50000元，准备支付退休费。
（35）支付退休金50000元，未统筹。
（36）公司本期产品销售应交纳的教育费附加为2000元。
（37）用银行存款交纳增值税100000元；教育费附加2000元。
（38）结转本期产品销售成本750000元。
（39）计算并结转应交所得税（税率为33％）102399元。
（40）将各收支科目结转本年净利润237901元。
（41）提取法定盈余公积金23790.10元，公益金11895.05元。
（42）将利润分配各明细科目的余额转入“未分配利润”明细科目，结转本年利润。
（43）偿还长期借款1000000元。
（44）用银行存款交纳所得税97089元。
根据上述资料用直接法编制现金流量表。
（二）根据上述资料编制会计分录和比较资产负债表、利润表
1.根据前述业务编制会计分录
（1）借：应付票据——贷款 100000
贷：银行存款 100000
（2）借：材料采购 150000
应交税金——应交增值税（进项税额） 25500
贷：银行存款 175500
（3）借：原材料 95000
材料成本差异 5000
贷：材料采购 100000
（4）借：材料采购 99800
银行存款 234
应交税金——应交增值税（进项税额） 16966
贷：其他货币资金 117000
借：原材料 100000
贷：材料采购 99800
材料成本差异 200
（5）借：应收账款——贷款 300000
——增值税 51000
贷：产品销售收入 300000
应交税金——应交增值税（销项税额） 51000
（6）借：银行存款 16500
贷：短期投资 15000
投资收益 1500
（7）借：固定资产 101000
贷：银行存款 101000
（8）借：在建工程 150000
贷：银行存款 150000
（9）借：在建工程 328000
贷：应付工资 200000
应付福利费 28000
应交税金——固定资产投资方向调节税 100000
（10）借：在建工程 150000
贷：长期借款——应付利息 150000
（11）借：固定资产 1400000
贷：在建工程 1400000
（12）借：固定资产清理 20000
累计折旧 180000
贷：固定资产 200000
借：固定资产清理 500
贷：银行存款 500
借：银行存款 800
贷：固定资产清理 800
借：营业外支出——处理固定资产净损失 19700
贷：固定资产清理 19700
（13）借：银行存款 400000
贷：长期借款 400000
（14）借：银行存款 819000
贷：产品销售收入 700000
应交税金——应交增值税（销项税额） 119000
（15）借：银行存款 200000
贷：应收票据——货款 200000
（16）借：银行存款 30000
贷：投资收益 30000
（17）借：固定资产清理 250000
累计折旧 150000
贷：固定资产 400000
借：银行存款 300000
贷：固定资产清理 300000
借：固定资产清理 50000
贷：营业外收入——处理固定资产净收益 50000
（18）借：短期借款 250000
预提费用 12500
贷：银行存款 262500
（19）借：现金 500000
贷：银行存款 500000
（20）借：应付工资 500000
贷：现金 500000
（21）借：生产成本 275000
制造费用 10000
管理费用 15000
贷：应付工资 300000
（22）借：生产成本 38500
制造费用 1400
管理费用 2100
贷：应付福利费 42000
（23）借：财务费用 21500
贷：预提费用 11500
长期借款——应付利息 10000
（24）借：生产成本 700000
贷：原材料 700000
借：制造费用 50000
贷：低值易耗品 50000
（25）当期领用材料应负担的材料成本差异为：
原材料应负担：700000×5％＝35000
低值易耗品应负担：50000×5％＝2500
借：生产成本 35000
制造费用 2500
贷：材料成本差异 37500
（26）借：管理费用——无形资产摊销 60000
贷：无形资产 60000
借：管理费用——印花税 10000
制造费用——固定资产修理费 90000
贷：待摊费用 100000
（27）借：制造费用——折旧费 80000
管理费用——折旧费20000
贷：累计折旧 10000
（28）借：银行存款 51000
贷：应收账款——货款 51000
借：管理费用——坏账损失 900
贷：坏账准备 900
（29）借：产品销售费用 10000
贷：银行存款 10000
（30）借：生产成本 233900
贷：制造费用 233900
借：产成品 1282400
贷：生产成本 1282400
（31）借：产品销售费用——广告费 10000
贷：银行存款 10000
（32）借：应收票据——货款 250000
——增值税 42500
贷：产品销售收入 250000
应交税金——应交增值税（销项税额） 42500
（33）借：财务费用 20000
银行存款 272500
贷：应收票据——货款 250000
——增值税 42500
（34）借：现金 50000
贷：银行存款 50000
（35）借：管理费用——劳动保险费 50000
贷：现金 50000
（36）借：产品销售税金及附加 2000
贷：其他应交款——应交教育费附加 2000
（37）借：应交税金——应交增值税（已交税金） 100000
其他应交款——应交教育费附加 2000
贷：银行存款 102000
（38）借：产品销售成本 750000
贷：产成品 750000
（39）借：产品销售收入 1250000
营业外收入 50000
投资收益 31500
贷：本年利润 1331500
借：本年利润 991200
贷：产品销售成本 750000
产品销售费用 20000
产品销售税金及附加 2000
管理费用 158000
财务费用 41500
营业外支出 19700
（40）本年应交所得税＝（340300－30000）×33％＝102399元
借：所得税 102399
贷：应交税金——应交所得税 102399
借：本年利润 102399
贷：所得税 102399
（41）本年应提法定盈余公积＝237901×10％＝23790.10
借：利润分配——提取盈余公积 23790.1
贷：盈余公积——一般盈余公积 23790.1
本年应提公益金＝237901×5％＝11895.05
借：利润分配——提取公益金 11895.05
贷：盈余公积――公益金 11895.05
（42）借：利润分配――未分配利润 35685.15
贷：利润分配――提取盈余公积 23790.10
借：本年利润 237901
贷：利润分配――未分配利润 237901
（43）借：长期借款 1000000
贷：银行存款 1000000
（44）借：应交税金――应交所得税 97089
贷：银行存款 97089
2.编制比较资产负债表和比较利润表（略）
（三）编制现金流量表
1.采用工作底稿法编制程序，具体步骤如下：
第一步，将资产负债表的期初数和期末数过入工作底稿的期初数栏和期末数栏；
第二步，对当期业务进行分析并编制调整分录。编制调整分录时，要以利润表项目为基础，从“产品销售收入”开始，结合资产负债表项目逐一进行分析。
本例调整分录如下：
（1）分析调整产品销售收入：
借：经营活动现金流量——销售商品收到的现金1201000
应收账款——货款 249000
——增值税 51000
贷：产品销售收入 1250000
应收票据——货款 200000
未交税金 51000
利润表中的产品销售收入是按权责发生制反映的，应转换为现金制。为此，应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元，其中“应收账款——贷款”增加249000元，应减少本期产品销售收入，“应收账款——增值税”增加51000元，与未交税金相对应，而应收票据减少200000元均系货款，应加回本期产品销售收入。
（2）分析调整产品销售成本：
借：产品销售成本 750000
应付票据——货款 100000
贷：经营活动现金流量——购买商品支付的现金844700
存货 5300
应付票据减少100000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元；
存货减少5300元，表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的，也即使购买商品支付的现金减少5300元。
（3）计算产品销售费用付现：
借：产品销售费用 20000
贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金 20000
本例中利润表中所列销售费用与按现金制确认数相同。
（4）调整本年产品销售税金及附加：
借：产品销售税金及附加 2000
贷：经营活动现金流量——支付的除增值税、所得税以外的其他税费 2000
本年支付的产品销售税金及附加。
（5）调整管理费用：
借：管理费用 158000
贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金158000
管理费用中包含着不涉及现金支出的项目，此笔分录先将管理费用全额转入经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金，至于不涉及现金支出的项目，再分别进行调整。
（6）分析调整财务费用：
借：财务费用 41500
贷：经营活动现金流量——销售商品收到的现金20000
预提费用 11500
长期借款 10000
本期增加的财务费用中，有20000元是票据贴现利息，由于在调整应收票据时已全额计人经营活动现金流量——销售商品收到的现金，所以要从“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”项目内冲回，不能作为现金流出；预提费用11500元和长期借款10000元均系利息费用。
（7）分析调整投资收益：
借：投资活动现金流量——分得股利或利润收到的现金 30000
投资活动现金流量——收回投资所收到的现金 16500
贷：投资收益 31500
短期投资 15000
投资收益应从利润表项目中调整出来，列入投资活动现金流量中。本例投资收益由两部分组成，一是分得现金股利30000元，二是出售短期投资获利1500元。
（8）分析调整所得税：
借：所得税 102399
贷：未交税金 102399
将利润表中的所得税调入未交税金。
（9）分析调整营业外收入：
借：投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金300000
累计折旧 150000
贷：营业外收入 50000
固定资产 400000
编制现金流量表时，需对营业外收入和支出进行分析，以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入50000元是处置固定资产的利得，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。
（10）分析调整营业外支出：
借：营业外支出 19700
投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金300
累计折旧 180000
贷：固定资产 200000
本例中营业外支出19700元是处置固定资产的损失，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。
（11）分析调整坏账准备：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金900
贷：坏账准备 900
计提坏账准备时都已列入管理费用，因此坏账准备的期末期初差额应调整管理费用，而管理费用已在第（5）笔分录中全额调整到经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金中，因此需要补充调整。
（12）分析调整待摊费用：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金10000
经营活动现金流量——购买商品支付的现金 90000
贷：待摊费用 100000
待摊费用减少数100000元中，包括两部分内容，一是摊销的印花税10000元，已计人管理费用，基于和第（11）笔分录同样的理由，加以调整；二是摊销固定资产大修理费用90000元，已计人制造费用并分配到产品成本中，也即已经计入到存货成本中。
由于存货的变动已在第（2）笔分录中全部调整到经营活动现金流量——购买商品支付的现金中，所以这里要补充调整。
（13）分析调整固定资产：
借：固定资产 1501000
贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金101000
在建工程 1400000
本期固定资产的增加包括两部分，一是购入设备101000元，
二是在建工程完工转入1400000元。
（14）分析调整累计折旧：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金 20000
经营活动现金流量——购买商品支付的现金 80000
贷：累计折旧 100000
本期计提的折旧100000元中，计人管理费用的20000元，计入制造费用的80000元，
基于和第（12）笔分录同样的理由，应作补充调整。
（15）分析调整在建工程：
借：在建工程 628000
贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金350000
长期借款 150000
应付福利费 28000
未交税金 100000
本期在建工程的增加原因，包括这样几个方面：一是以现金购买工程物资15000元及支付工资200000元；二是长期借款利息资本化150000元；三是应付福利费28000元、投资方向调节税100000元均资本化到在建工程成本中。
（16）分析调整无形资产：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金 60000
贷：无形资产 60000
无形资产摊销时已计人管理费用，所以应作补充调整。理由同第（11）笔分录。
（17）分析调整短期借款：
借：短期借款 250000
贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金250000
偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。
（18）分析调整应付工资：
借：应付工资 300000
贷：经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金300000
借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金 285000
经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金15000
贷：应付工资 300000
本期应付工资的期末期初差额虽然为零，但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中，由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用，所以要补充调整。
（19）分析调整应付福利费：
借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金 39900
经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金2100
贷：应付福利费 42000
理由同上。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费，则应将这部分金额列入“经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金”中。
（20）分析调整未交税金：
借：未交税金 239555
贷：经营活动现金流量——支付的增值税款142466
经营活动现金流量——支付的所得税款97089
借：经营活动现金流量——收到的增值税销项税额和退回的增值税款161500
贷：未交税金 161500
这里的第一笔调整分录，是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税额；第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析，企业在日常核算中，应按未交税金的税种分设明细账，以便取得分析所需的数据。
（21）分析调整预提费用：
借：预提费用 12500
贷：筹资活动现金流量——偿付利息支付的现金12500
以现金支付利息。
（2）分析调整长期借款：
借：长期借款 1000000
贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金1000000
以现金偿还长期借款。
借：筹资活动现金流量——借款收到的现金 400000
贷：长期借款 400000
举借长期借款。
（23）结转净利润：
借：净利润 237901
贷：未分配利润 237901
（24）提取盈余公积：
借：未分配利润 35685.15
贷：盈余公积 35685.15
（25）最后调整现金净变化额：
借：现金净减少额 585555
贷：现金 585555
第三步，将调整分录过入工作底稿的相应部分。
现金流量表工作底稿（略）
第四步，核对调整分录，借方、贷方合计数均已经相等，资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，也已等于期末数。
第五步，根据工作义稿的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。
现金流理表（略）
1.采用T表账户法，具体步骤如下：
仍沿用前面例子的资料：
第一步，为所有的非现金项目（包括资产负债表项目和利润表项目）分别开设T形账户，并将各自的期末期初变动数过入各该账户。如果项目的期末数大于期初数，则将差额过入和项目余额相同的方向；反之，过入相反的方向；
第二步，开设一个大的“现金及现金等价物”T形账户，每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分，左边记现金流入，右边记现金流出。与其他账户一样，过入期末期初变动数；
第三步，以利润表项目为基础，结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动，并据此编制调整分录。本例调整分录基本上和工作底稿法下一样。在实际工作中，若采用T形账户法，企业可省去一些不涉及现金的调整分录，以简化编制现金流量表的工作量；
（1）分析调整产品销售收入：
借：经营活动现金流理——销售商品收到的现金 1201000
应收账款——货款 249000
——增值税 51000
贷：产品销售收入 1250000
应收票据——货款 200000
未交税金 51000
利润表中的产品销售收入是按权责发生制反映的，应转换为现金制。为此，应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元，其中“应收账款——货款”增加249000元，应减少本期产品销售收入，“应收账款——增值税”增加51000元，与未交税金相对应，而应收票据减少200000元均系货款，应加回本期产品销售收入。
（2）分析调整产品销售成本：
惜：产品销售成本 750000
应付票据——货款 100000
贷：经营活动现金流量——购买商品支付的现金 844700
存货 5300
应付票据减少100000元，表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元；存货减少5300元，表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的，也即使购买商品支付的现金减少5300元。
（3）计算产品销售费用付现：
借：产品销售费用 20000
贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金 20000
本例中利润表中所列销售费用与按现金制确认数相同。
（4）调整本年产品销售税金及附加：
借：产品销售税金及附加 2000
贷：经营活动现金流量——支付的除增值税、所得税
以外的其他税费2000
本年支付的产品销售税金及附加。
（5）调整管理费用：
借：管理费用 158000
贷：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金158000
管理费用中包含着不涉及现金支出的项目，此笔分录先将管理费用全额转入经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金，至于不涉及现金支出的项目，再分别进行调整。
（6）分析调整财务费用：
借：财务费用 41500
贷：经营活动现金流量——销售商品收到的现金 20000
预提费用 11500
长期借款 10000
本期增加的财务费用中，有20000元是票据贴现利息，由于在调整应收票据时已全额计入经营活动现金流量——销售商品收到的现金，所以要从“经营活动现金流量——销售商品收到的现金”项目内冲回，不能作为现金流出；预提费用11500元和长期借款10000元均系利息费用。
（7）分析调整投资收益：
借：投资活动现金流量——分得股利或利润收到的现金 30000
投资活动现金流量——收回投资所收到的现金 16500
贷：投资收益 31500
短期投资 15000
投资收益应从利润表项目中调整出来，列入投资活动现金量中。本例投资收益由两部分组成，一是分得现金股利30000元，二是出售短期投资获利1500元。
（8）分析调整所得税：
借：所得税 102399
贷：未交税金 102399
将利润表中的所得税调人未交税金。
（9）分析调整营业外收入：
借：投资活动现金流量——处置固定资产收到的现金 300000
累计折旧 150000
贷：营业外收入 50000
固定资产 400000
编制现金流量表时，需对营业外收入和支出进行分析，以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入50000元是处置固定资产的利得，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。
（10）分析调整营业外支出：
借：营业外支出 19700
投资活动现金流量——处置固定资产收到的现 300
累计折旧 180000
贷：固定资产 200000
本例中营业外支出19700元是处置固定资产的损失，处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。
（11）分析调整坏账准备：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金 900
贷：坏账准备 900
计提坏账准备时都已列入管理费用，因此坏账准备的期末期初差额应调整管理费用，而管理费用已在第（5）笔分录中全额调整到经营活动现金流量——支付的其他与经营活动有关的现金中，因此需要补充调整。
（12）分析调整待摊费用：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金10000
经营活动现金流量——购买商品支付的现金 90000
贷：待摊费用 100000
待摊费用减少数100000元中，包括两部分内容，一是摊销的印花税10000元，已计人管理费用，基于和第（11）笔分录同样的理由，加以调整；二是摊销固定资产大修理费用90000元，已计入制造费用并分配到产品成本中，也即已经计入到存货成本中。由于存货的变动已在第（2）笔分录中全部调整到经营活动现金流量——购买商品支付的现金中，所以这里要补充调整。
（13）分析调整固定资产：
借：固定资产 1501000
贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金 10100O
在建工程 1400000
本期固定资产的增加包括两部分，一是购入设备101000元，二是在建工程完工转入1400000元。
（14）分析调整累计折旧：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金 20000
经营活动现金流量——购买商品支付的现金 80000
贷：累计折旧 100000
本期计提的折旧100000元中，计入管理费用的20000元计入制造费用的80000元，基于和第（12）笔分录同样的理由应作补充调整。
（15）分析调整在建工程：
借：在建工程 628000
贷：投资活动现金流量——购建固定资产支付的现金350000
长期借款 150000
应付福利费 28000
未交税金 100000
本期在建工程的增加原因，包括这样几个方面：一是以现金购买工程物资150000元及支付工资200000元；二是长期借款利息资本化150000元；三是应付福利费28000元、投资方向调节税100000元均资本化到在建工程成本中。
（16）分析调整无形资产：
借：经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金60000
贷：无形资产 60000
无形资产摊销时已计入管理费用，所以应作补充调整。理由同第（11）笔分录。
（17）分析调整短期借款：
借：短期借款 250000
贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金250000
偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。
（18）分析调整应付工资：
借：应付工资 300000
贷：经营活动现金流量——支付给职工以及为职工
支付的现金300000
借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金285000
经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金15000
贷：应付工资 300000
本期应付工资的期末期初差额虽然为零，但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中，由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用，所以要补充调整。
（19）分析调整应付福利费：
借：经营活动现金流量——购买商品支付的现金 39900
经营活动现金流量——支付的其他与经营活动
有关的现金 2100
贷：应付福利费 42000
理由同上。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费，则应将这部分金额列入“经营活动现金流量——支付给职工以及为职工支付的现金”中。
（2）分析调整末交税金：
借：未交税金 239555
贷：经营活动现金流理——支付的增值税款142466
经营活动现金流量——支付的所得税款97089
借：经营活动现金流量——收到增值税销项税额和退回的增值税61500
贷：未交税金 161500
这里的第一笔调整分录，是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税款；第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析，企业在日常核算中，应按未交税金的税种分设明细账，以便取得分析所需的数据。
（21）分析调整预提费用：
借：预提费用12500
贷：筹资活动现金流理）偿付利息支付的现金12500
以现金支付利息。
（22）分析调整长期借款：
借：长期借款 1000000
贷：筹资活动现金流量——偿还债务支付的现金1000000
以现金偿还长期借款。
借：筹资活动现金流量——借款收到的现金400000
贷：长期借款 400000
举借长期借款。
（23）结转净利润：
借：净利润 239701
贷：未分配利润 239701
（24）提取盈余公积：
借：未分配利润 35685.15
贷：盈余公积 35685.15
（25）最后调整现金净变化额：
借：现金净减少额 585555
贷：现金 585555
第四步，将调整分录过人各T形账户，并进行核对，该账户借贷相抵后的余额与原先过人的期末期初变动数应当一致；（表略）
第五步，根据大的“现金及现金等价物”T形账户编制正式的现金流量表。
现金流量表（略）
（五）筹资活动产生的现金流量
1.吸收权益性投资所收到的现金
本项目反映企业通过发行股票等方式筹集资本所收到的现金。其中，股份有限公司公开募集股份，须委托金融企业进行公开发行，由金融企业直接支付的手续费、宣传费、咨询费、印刷费等费用，从发行股票取得的现金收入中扣除，以净额列示。
例如，某股份有限公司对外公开募集股份1000万股，每股1元，发行价每股1.1元，代理发行的证券公司为其支付的各种费用，共计15万元。
发行总额（10000000×1.1） 11000000
减：发行费用 150000
发行股票取得的现金 10850000
2.发行债券所收到的现金
本项目反映企业发行债券筹集资金收到的现金。本项目以发行债券实际收到的现金列示。委托金融企业发行债券所花费的费用，应与发行股票所花费的费用一样处理，即，发行债券取得的现金，应扣除代理发行公司代付的费用后的净额列示。
例如，某企业为建设一新项目，批准发行2000万元的长期债券。该企业与一证券公司签署协议，委托该证券公司代理发行，发行手续费为发行总额的3.5％，宣传及印刷费由证券公司代为支付，并从发行总额中扣除。该企业至委托协议签署为止，已支付咨询费、公证费等0.58万元。证券公司按面值发行，价款全部收到，支付宣传及印刷费等各种费用11.42万元。按协议将发行款划至企业在银行的存款账户上。
发行总额 20000000
减：发行手续费（20000000×3. 5％）700000
证券公司代付的各种费用 114200
发行债券所收到的现金 19855800
本例中，已支付的咨询费、公证费等0.58万元，应在“发生筹资费用所支付的现金”项目中反映。
3.借款收到的现金
本项目反映企业举借各种短期、长期借款所收到的现金。
4.偿还债务所支付的现金
本项目反映企业健还债务所支付的现金，包括：归还金融企业借款、偿付企业到期的债券等。
本项目按企业当期实际支付的偿债金额填列。对于以非现金偿付的债务应在报表附注中说明。
因借款而发生的利息支出，不在本项目反映，而列入“偿付利息所支付的现金”项目中。
5.发生筹资费用所支付的现金
本项目反映企业为发行股票、债券或向金融企业借款等筹资活动发生的各种费用，如咨询费、公证费、印刷费等。这里所说的现金支出是指资金到达企业之前发生的前期费用，不包括利息支出和股利支出。前述委托金融企业发行股票或债券而由金融企业代付的费用，应在筹资款项中抵扣，不包括在本项目内。
上述发行债券所收到现金的举例中，支付的咨询费、公证费等5800元在本项目反映。
6.分配股利或利润所支付的现金
本项目反映企业当期实际支付的现金股利以及分配利润所支付的现金。
例如，公司期初应付现金股利为21万元，本期宣布并发放现金股利50万元，期末应付现金股利12万元。
本期宣布并发放的股利 500000
加：本期支付的前期应付股利（210000－120000）90000
当期支付的现金股利 590000
7.偿付利息所支付的现金
本项目反映企业用现金支付的借款利息、债券利息等。
不同用途的借款，其利息的开支渠道不一样，如在建工程、财务费用，但均应在本项目反映。
8.融资租赁所支付的现金
本项目反映融资租赁租入固定资产所支付的现金。包括支付的当期应付租金和前期应付未付而于本期支付的租金。
例如，企业通过融资租赁方式，添置一台设备，按合同规定，每半年支付一次租金，期未支付，总额为120万元，分10期付清。
每期的租金＝1200000÷10＝120000元
假如第二期的租金当期未付而于第二年年初支付，第二年的租金都于当期支付，则第二年支付的租金为360000元。
9.减少注册资本所支付的现金
企业由于经营状况发生变化，如发生重大亏损短期内无力弥补或缩小经营规模等，企业经向有关部门申请可依法减资。因缩小经营规模而由股东抽回资本所发生的现金支出，在本项目反映。
10.与筹资活动有关的其他现金收入与支出
除上述各项筹资活动以外，企业还会发生一些其他与筹资活动项目有关的现金收入和现金支出。这些收入和支出分别在“收到的其他与筹资活动有关的现金”项目和“支付的其他与筹资活动有关的现金”项目反映。
（六）关于购买和处置子公司及其他营业单位
购买和处置于公司及其他营业单位属于投资活动，其产生的现金流量，应在现金流量表的投资活动类别中“权益性投资所支付的现金”或“权益性投资所收到的现金”项目下反映。
整体购买一个单位，其结算方式是多样的，如购买方全部以现金支付或一部分以现金支付而另一部分以实物清偿。同时，企业购买子公司及其他营业单位是整体交易，子公司和其他营业单位除有固定资产和存货外，还可能持有现金和现金等价物。这样，整体购买子公司或其他营业单位的现金流量，就应以购买出价中以现金支付的部分减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等货物后的金额反映。
例如，企业购买子公司，出价150万元，全部以银行存款转账支付。该予公司的有关资料如下：
资产负债表
资产金额负债及所有者权益金额
现金及银行存款150000 短期借款 400000
存货 300000 应付账款 500000
固定资产原价 3000000 长期应付款200000
减：累计折旧 1500000 实收资本 1200000
长期投资 600000 资本公积 200000
其他资产 50000 盈余公积 100000
资产总额 2600000 负债及所有者权益总额2600000
该予公司有15万元的现金及银行存款，没有现金等价物，企业的实际现金流出为：
购买子公司出价 1500000
减：子公司持有的现金和现金等货物 150000
购买子公司支付的现金 1350000
本准则要求在现金流量表附位中以总额披露当期购买和处置子公司及其他营业单位的下列内容：（1）购买（或处置）价格；（2）购买（或处置）价格中以现金清偿的部分；（3）购买（或处置）子公司及其他营业单位所取得的现金；（4）购买（或处置）子公司及其他营业单位按主要类别分类的非现金资产和负债。
本例中，企业应作如下披露：
购买子公司的基本情况：
购买价格 500000
购买价格中以现金清偿的部分1500000
购买子公司所取得的现金 150000
非现金资产：存货 300000
固定资产原价 3000000
减：累计折旧 1500000
长期投资 600000
其他资产 50000
负债：短期借款 400000
应付账款 500000
长期应付款 200000
企业处置子公司及其他营业单位时，可适当参照上述作法进行处理。
（七）关于金融保位企业的现金流量
金融保险企业经营活动的性质和内容都与工商企业不同，从而直接影响现金流量的分类。例如，利息支出在工商企业应作为筹资活动，而在金融企业，利息支出是其经营活动的主要支出，应列入经营活动现金流量。再如，银行等金融企业吸收的存款是其主要经营业务，应作为经管活动的现金流量反映。因此，为了满足金融保险企业的特殊要求，对金融保险企业特有项目现金流量以及归类单独作了规定。金融企业可根据本行业的特点及现金流量项目的实际情况，进行适当的归类。
为此，本准则列举了金融企业中属于经营活动现金流量的项目：
（1）对外发放的贷款和收回的贷款；
（2）吸收的存款和支付的存款本金；
（3）同业存款及存放同业款项；
（4）向其他金融企业拆借的资金；
（5）利息收入和利息支出；
（6）收回的已于前期核销的贷款；
（7）经营证券业务恢企业，买卖证券所收到或支出的现金；
（8）融资租赁所收到的现金。
保险企业与保险金、保险索赔、年金退款补其他保险利益条款有关的现金收入和现金支出项目，应作为经营活动的现金流量。
（八）关于现金流量表的编制
1.关于现金流量以总额或净额反映
现金流量一般应当以总额反映，从而全面揭示企业现金流量的方向、规模和结构。
但是，对于那些代客户放取或支付的现金以及周转快、金额大、期限短的项目如现金收入和现金支出应当以净额列示。因为这些现金流量项目周转快，在企业停留的时间短，企业加以利用的余地比较小，净额更能说明其对企业支付能力、偿债能力的影响；反之，如果以总额反映，反而会对评价企业的支付能力和偿债能力、分析企业的未来现金流量产生误导。
这些项目包括银行发放的短期贷款和吸收的活期储蓄存款等。还有代客户收取或支付的款项等，如证券公司代收的客户证券买卖交割费、印花税等；旅游公司代游客支付的房费、餐费、交通费、文娱费、行李托运费、门票费、票务费、签证费等费用。
金融企业由于其存贷款业务的数额巨大，比较频繁，因而其下列项目应以净额列示：
（1）短期贷款发放与收回；
（2）活期存款的吸收与支付；
（3）同业存款和存放同业款项的存取；
（4）向其他金融企业拆借资金；
（5）经营证券业务的企业，证券的买入与卖出；
（6）委托存款与委托贷款。
2.关于汇率变化对现金的影响
编制现金流量表时，应当将企业外市现金流量以及境外子公司的现金流量折算成记帐本位币。本准则规定，折算外币现金流量时，值采用现金流量发生日的汇率或平均汇率；同时规定，汇率变动对现金的影响，应作为调节项目，在现金流量表中单独列示。
汇率变动对现金的影响，指企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算成记账本位币时，所采用的是现金流量发生日的汇率或平均汇率，而现金流量表最后一行“现金及现金等价物净增加额”中外币现金净增加额是按期末汇率折算的。这两者的差额即为汇率变动对现金的影响。
例如，某企业当期出口商品一批，售价100万美元，收汇当日汇率为1：8.25，当期进口货物一批，价值50万美元，结汇当日汇率为1：8.30，资产负债表日汇率为1：8.31.假如当期没有其他业务发生。
本例中，汇率变动对现金的影响：
经营活动流入的现金1000000（美元）
汇率变动×0.06（8.31－8.25）／60000（人民币）
汇率变动对现金流入的影响额
经营活动流出的现金500000（美元）
汇率变动×0.01（8.31－8.30）／5000（人民币）
汇率变动对现金流出的影响额
汇率变动对现金的影响额55000
报表中：
经营活动流入的现金8250000
经营活动流出的现金4150000
经营活动产生的现金流量净额4100000
汇率变动对现金的影响55000
现金及现金等价物净增加额4155000
报表附注中：
现金及现金等价物净增加情况：
银行存款的期末余额（500000 X 8.31 4155000
银行存款的期初余额0
现金及现金等价物净增加额4155000
从上例可看出，报表中的最后一项“现金及现金等价物净增加额”数额与报表附注中“现金及现金等价物净增加额”数额相等，应当核对相符。
在编制现金流量表时，对当期发生的外币业务，也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响，可以通过报表附注中“现金及现金等价物净增加额”数额与报表中“经营活动产生的现金流量净额”、“投资活动产生的现金流量净额”、“筹资活动产生的现金流量净额”三项之和比较，其差额即为“汇率变动对现金的影响”。
3.特殊项目
特殊项目是指那些特殊的、不经常发生的项目。如自然灾害损失、保险赔款等。
特殊项目的现金流量，应根据其性质，分别归并到经营活动、投资活动或筹资活动的现金流量项目中反映。
4.关于经营活动现金流量的列报方法
编制现金流量表时，经营活动现金流量的列报方法有两种，一是直接法，二是间接法。这两种方法通常也称为现金流量表的编制方法。直接法是通过现金收入和支出的主要类别反映来自企业经营活动的现金流量。一般是以利润表中的营业收入为起算点，调整与经营活动有关的项目的增减变动，然后计算出经营活动的现金流量。间接法是以本期净利润为起算点，调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支以及有关项目的增减变动，据此计算出经营活动的现金流量。
本准则规定采用直接法，同时要求在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息，也就是用间接法来计算经营活动的现金流量。
5.现金流量表的编制程序
（1）工作底稿法
采用工作底稿法编制现金流量表，就是以工作底稿为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。
在直接法下，整个工作底稿纵向分成三段，第一段是资产负债表项目，其中又分为借方项目和贷方项目两部分；第二段是利润表项目；第三段是现金流量表项目。工作底稿横向分为五栏，在资产负债表部分，第一栏是项目栏，填列资产负债表各项目名称；第二栏是期初数，用来填列资产负债表项目的期初数；第三栏是调整分录的借方；第四栏是调整分录的贷方；第五栏是期末数，用来填列资产负债表项目的期末数。
在利润表和现金流量表部分，第一栏也是项目栏，用来填列利润表和现金流量表项目名称；第二栏空置不填；第三、第四栏分别是调整分录的借方和贷方；
第五栏是本期数，利润表部分这一栏数字应和本期利润表数字核对相符，现金流量表部分这一栏的数字可直接用来编制正式的现金流量表。
采用工作底稿法编制现金流量表的程序是：
第一步，将资产负债表的期初数和期末数过人工作底稿的期初数栏和期末数栏；
第二步，对当期业务进行分析并编制调整分录。调整分录大体有这样几类：
第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表中的资产、负债及所有者权益项目，通过调整，将权责发生制下的收入费用转换为现金基础；第二类是涉及资产负债表和现金流量表中的投资、筹资项目，反映投资和筹资活动的现金流量；第三类是涉及利润表和现金流量表中的投资和筹资项目，目的是将利润表中有关投资和筹资方面的收入和费用列入到现金流量表投资、筹资现金流量中去。此外，还有一些调整分录并不涉及现金收支，只是为了核对资产负债表项目的期末期初变动。
在调整分录中，有关现金和现金等价物的事项，并不直接借记或贷记现金，而是分别记入“经营活动产生的现金流量”、“投资活动产生的现金流量”、“筹资活动产生的现金流量”有关项目，借记表明现金流入，贷记表明现金流出；
第三步，将调整分录过人工作底稿中的相应部分；
第四步，核对调整分录，借贷合计应当相等，资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后，应当等于期末数；
第五步，根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。
（2）T形账户法
采用T形账户法，就是以T形账户为手段，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。采用T形账户法编制现金流量表的程序如下：
第一步，为所有的非现金项目（包括资产负债表项目和利润表项目）分别开设T形账户，并将各自的期末期初变动数过入各该账户；
第二步，开设一个大的“现金及现金等价物”T账户，每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分，左边记现金流入，右边记现金流出。与其他账户一样，过入末期初变动数；
第三步，以利润表项目为基础，结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动，并据此编制调整分录；
第四步，将调整分录过入各T形账户，并进行核对，该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致；
第五步，根据大的“现金及现金等价物”T形账户编制正式的现金流量表。
6.关于报表附往披露的信息
（1）不涉及现金收支的投资和筹资活动
一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投资和筹资活动的信息，应在报表附注中披露。这些投资和筹资活动虽然不涉及现金收支，但对以后各期的现金流量有重大影响。如融资租赁设备，记入“长期应付款”账户，当期并不支付设备款及租金，但以后各期必须为此支付现金，从而在一定期间内形成了一项固定的现金支出。
不涉及现金收支的投资和筹资活动的业务主要有：以固定资产偿还债务、以对外投资偿还债务、以固定资产进行长期投资、以存货偿还债务、融资租赁固定资产、接受捐赠非现金资产等。
（2）将净利润调节为经营活动的现金流量
正如前述，企业应在报表附注中，通过债权债务变动、存货变动、应计及递延项目、投资和筹资现金流量相关的收益或费用项目，将净利润调节到经营活动的现金流量。
在净利润基础上进行调整的主要项目包括：（1）计提的坏账准备或转销的坏账；（2）固定资产折旧；（3）无形资产摊销；（4）处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损益；（5）固定资产报废损失；（6）财务费用；（7）投资损益；（8）递延税款；（9）存货；（10）经营性应收项目；（11）经营性应付项目；（12）增值税净额。
调节公式是：
经营活动产生现金流量净额＝净利润＋计提的坏账准备或转销的坏账＋当期计提的固定资产折旧＋无形资产摊销＋待摊费用摊销＋处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益）＋固定资产报废损失＋财务费用＋投资损失（减：收益）＋递延税款贷项（减：借项）＋存货的减少（减：增加）＋经营性应收项目的减少（减：增加）＋经营性应付项目的增加（减：减少）＋增值税增加净额减：减少净额）＋其他不减少现金的费用、损失。
公式中的增值税增加净额，是指本期收到的增值税款与支付的增值税款之间的差额。
（3）现金流量净增加额
本准则规定，应在报表附注中提供“现金及现金等价物净增加额”信息，这是通过对现金、银行存款、其他货币资金账户以及现金等价物的期末余额与期初余额比较得来的。
很显然，“现金、银行存款、其他货币资金”等项，应是指符合本准则“现金”
定义的现金、银行存款、其他货币资金，不能随时用于支付的存款，应当作为投资处理。附注中的“现金及现金等价物净增加额”与现金流量表中最后一项“五、现金及现金等价物净增加额”存在勾稽关系，即金额相等。
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